Il existe depuis la circulaire administrative du 8 août 1983 un régime favorable d’imposition pour les cadres et chercheurs étrangers en Belgique[1]. Le Gouvernement De Croo a toutefois décidé de procéder à une refonte complète de ce régime et d’instituer un régime fiscal légal particulier pour les impatriés applicable à partir du 1er janvier 2022.
Rappel du régime de la Circulaire de 1983
Le régime spécial d’imposition mis en place par la Circulaire du 8 août 1983 est applicable tant aux cadres qu’aux chercheurs étrangers venus temporairement, parfois même accompagnés de leur famille, travailler en Belgique.
En vertu de ce régime qui était réservé aux seuls non-citoyens belges, les expatriés qui remplissent un certain nombre de conditions sont considérés fictivement comme des non-résidents avec pour conséquence qu’ils ne sont imposés que sur les revenus découlant de l’exercice de leur activité professionnelle en Belgique ainsi que sur les revenus privés de source belge.
Toutefois, en raison de cette non-résidence belge fictive, de tels cadres ne pouvaient prétendre au bénéfice des conventions préventives de la double imposition conclues par la Belgique.
Ce régime est néanmoins très attractif car la quotité du salaire qui correspond aux jours travaillés à l’étranger ou aux jours de congés ainsi que les revenus privés étrangers bénéficient d’une exonération en Belgique et restent ainsi imposables dans leur pays d’origine. A titre d’exemple, un cadre qui travaille 35% de son temps à l’étranger, ne se verra imposé en Belgique que sur 65% (quotité prestée en Belgique) de ses revenus en raison du principe du travel exclusion (jours prestés à l’étranger).
De surcroît, la Circulaire prévoit que le remboursement de certaines dépenses propres à l’employeur inhérente au détachement en Belgique (i.e. différentiel du coût de la vie, différentiel du coût de logement, différentiel d’imposition entre celui subi en principe dans le pays d’origine et celui subi en Belgique) est non soumis à imposition ou aux cotisations sociales en Belgique.
Ces remboursements sont toutefois plafonnés à un montant maximum de 11.250 € pour les cadres étrangers ordinaires et à 29.750 € pour les cadres de bureaux de contrôle et de coordination, de centres et laboratoires de recherche scientifique. Outre ce forfait, bénéficient également de largesses fiscales et sociales certaines dépenses particulières comme les frais de scolarité et des dépenses et charges non répétitives tel que les frais de déménagement du cadre remboursés par l’employeur de façon non limitée.
Ce régime cependant a été critiqué à de nombreuses reprises par la Cour des comptes en raison de son défaut de base légale – ce régime spécial ne reposant que sur une simple circulaire – ainsi qu’en raison du fait que ce régime n’est pas en soi limité dans le temps et que dans certains cas des expatriations en Belgique qui par définition devaient être temporaires sont devenues pérennes.
Lignes de force du nouveau régime
Contrairement au régime antérieur, le nouveau régime n’exclut plus de facto les citoyens belges du régime fiscal favorable et le bénéficiaire du régime ne sera plus considéré fictivement comme étant un non-résident de sorte qu’il pourra bénéficier des Conventions préventives de la double imposition conclues par la Belgique.
Une autre modification majeure réside dans l’insertion d’une limitation de la durée pendant laquelle ce régime spécial pourra être appliqué. En effet, le nouveau régime sera limité à une période de cinq ans, prolongeable une seule fois pour trois ans supplémentaires.
Il y aura deux catégories de bénéficiaires :
- Le contribuable impatrié (employé ou dirigeant d’entreprise) pour autant qu’il réponde aux conditions suivantes :
- Que sa rémunération annuelle brute atteigne 75.000 € (à l’exclusion notamment des remboursements de dépenses répétitives) ;
- Que durant une période de 60 mois précédant l’entrée en fonction, il n’ait pas été un résident fiscal belge et n’ait pas habité à moins de 150 km de la frontière belge et n’ait pas été soumis à l’impôt des non-résidents en Belgique en ce qui concerne ses revenus professionnels ;
- Qu’il soit détaché ou transféré en Belgique par un groupe international ou recruté à l’étranger par un employeur belge.
- Le chercheur impatrié (employé qui exerce une activité de recherche scientifique) pour autant qu’il réponde aux conditions suivantes :
- Qui justifie de qualifications particulières à l’aide de son diplôme et de son expérience professionnelle de minimum 10 ans qui est requise ;
- Qu’il travailler dans un laboratoire ou une entreprise qui mène un ou plusieurs programmes de recherche et développement ;
- Qu’il ait été engagé en dehors du territoire belge par une entreprise belge ;
Avantages du nouveau régime
- Suppression de la distinction entre les jours de travail en Belgique et les jours de travail à l’étranger ou de congé ;
- Imposition de la totalité des revenus (sous réserve des conventions limitatives de la double imposition en vigueur) mais exonération d’impôt forfaitaire de 30% de la rémunération du bénéficiaire (limité à 90.000 €) au titre de dépenses répétitives ;
- Exonération d’impôt de certains frais remboursés par l’employeur sans limitation (par exemple frais de déménagement, frais d’aménagement, frais de scolarité, …) ;
- Application des règles habituelles de détermination de la résidence fiscale – le bénéficiaire serait en principe considéré comme un résident fiscal belge (avec toutefois la possibilité de démontrer qu’il est un non-résident fiscal en fournissant une attestation de résidence fiscale dans un autre Etat).
Entrée en vigueur du nouveau régime et dispositions transitoires
Le texte de loi prévoit une coexistence des deux régimes. En effet, les cadres étrangers actuellement soumis au régime actuel pourront encore en bénéficier durant deux ans, soit jusqu’au 31 décembre 2023.
À partir du 1er janvier 2024, seul le nouveau régime pourra être appliqué.
Une période « d’opt-in » est prévue, à condition que les cadres et chercheurs étrangers aient bénéficié de ce régime pendant moins de cinq ans au 1er janvier 2022.
Ils auront la possibilité d’introduire une demande (à introduire au plus tard le 30 juin 2022) pour passer de l’ancien au nouveau régime en cours de route pour une durée qui correspond au temps restant à courir de la durée maximale de cinq ans à partir de l’entrée en fonction initiale. Ce délai de cinq ans pourra toutefois être prolongé de trois ans prévus, à condition qu’ils remplissent les conditions du nouveau régime.
Il faut enfin noter que l’en cas de refus, le bénéfice du régime spécial d’imposition sera définitivement perdu.
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Pour toute question sur le sujet, n’hésitez pas à prendre contact avec nos associés spécialisés dans ces questions, Me Gilles de FOY et Me Emanuele CECI. Le présent document a une portée informative, indicative et non contractuelle. Il n’emporte pas un conseil sur un cas particulier
[1] Circulaire n° Ci.RH.624/325.294 du 08.08.1983, www.fisconetplus.com
